비교입주권의 프레미엄 상당액을 유사매매사례가액으로서 쟁점입주권 일부 지분의 증여재산가액 산정시 이를 가산한 처분의 당부 등

쟁점입주권과 동일한 평형의 아파트를 분양받을 수 있는 비교입주권들 매매사례의 프레미엄 상당액을 합산하여 쟁점입주권의 증여재산가액 산정하는 것은 정당하고, 증여세 결정 후 과세표준 및 세액의 탈루·오류가 있는 경우 경정 가능한바, 상속세 조사시 사전증여재산인 쟁점입주권 일부 지분 증여재산가액 산정의 오류를 확인하여 재산정한 이 건 처분은 정당 심판청구를 기각한다. 1. 처분개요가. 청구인 a 및 b(이하 “청구인들”이라 한다)은 2020.8.11. 부친 c(이하 “피상속인”이라 한다)로부터 OOO(이하 “재개발조합”이라 한다) 조합원입주권(상가 1채와 전용면적 59㎡의 아파트 1채 및 전용면적 84㎡의 아파트 1채를 함께 분양받을 수 있는 권리로 조합원권리가액은 OOO원이며, 이하 “쟁점입주권”이라 한다)의 지분 일부(청구인 a 지분율 32.39%, 청구인 b 지분율 24.53%로, 이하 “쟁점입주권 a 지분” 및 “쟁점입주권 b 지분”이라 하고, 이를 합하여 “쟁점입주권 일부 지분”이라 한다)를 각각 증여받고, 쟁점입주권 일부 지분의 조합원권리가액 OOO원에 대한 각 지분율로 평가하여 증여재산가액을 OOO원(청구인 a) 및 증여재산가액을 OOO원(청구인 b)으로 각각 산정하고 2020.8.11. 증여분 증여세를 2020.8.27. 각각 신고ㆍ납부하였다.나. 2023.10.10. 피상속인의 사망으로 상속이 개시되자 청구인들은 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제13조에 따라 2023.8.11. 피상속인으로부터 증여받았던 쟁점입주권 일부 지분에 대하여 당초 증여세 신고 시의 평가한 증여재산가액을 적용하고 이를 사전증여재산으로 상속세 과세가액에 가산하여 2024.4.9. 상속세를 신고하였다.다. 중부지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2024.11.5.부터 2025.1.13.까지 피상속인에 대한 상속세 세목별조사를 실시한 결과, 평가기간(2020.2.11.～2020.8.27.) 내 쟁점입주권과 동일ㆍ유사한 재개발조합의 조합원입주권(전용면적 59㎡의 아파트 1채를 분양받을 수 있는 조합원입주권 1식과 전용면적 84㎡의 아파트 1채를 분양받을 수 있는 조합원입주권 1식으로 2식의 조합원입주권을 모두 이하 “비교입주권”이라 한다)의 매매사례에 따른 그 프레미엄의 합계인 OOO원을 상증세법 제61조 제3항 및 같은 법 시행령 제51조 제2항에 따라 증여일 당시 쟁점입주권의 시가 산정 시 가산하여야 한다는 취지의 과세자료를 처분청에 통보하였다.라. 처분청은 이에 따라 쟁점입주권의 프레미엄 상당액 OOO원을 반영하여 쟁점입주권 a 지분의 증여재산가액을 OOO원 증액한 OOO원으로 경정하여 2025.4.15. 청구인 a에게 2020.8.11. 증여분 증여세 OOO원(납부지연가산세 OOO원 포함)을, 쟁점입주권 b 지분의 증여재산가액을 OOO원 증액한 OOO원으로 경정하여 2025.4.15. 청구인 b에게 2020.8.11. 증여분 증여세 OOO원(납부지연가산세 OOO원 포함)을 각각 경정ㆍ고지하였다.마. 청구인들은 이에 불복하여 2025.6.26. 이의신청을 거쳐, 2025.11.17. 심판청구를 각각 제기하였다.2. 청구인들 주장 및 처분청 의견가. 청구인들 주장(1) 조사청이 제시하는 비교입주권은 쟁점입주권과 동일하거나 유사한 재산으로 볼 수 없으므로 상증세법이 정한 요건을 충족하지 못한다.(가) 세법의 해석과 적용은 엄격해야 하는 것으로, 상증세법 시행령 제49조와 같은 법 시행규칙 제15조에서는 평가대상 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산의 가액으로 한다고 규정하고 있고,국세청 예규에서 평가기준일 현재의 프레미엄 상당하는 금액은 당해 권리에 대한 거래상황 및 가격변동, 당해권리와 면적ㆍ위치ㆍ용도 등이 동일하거나 유사한 다른 권리에 대한 프레미엄 등 구체적인 사실을 판단할 사항(재산세과-1515, 2009.7.23., 서면인터넷방문상담4팀-3042, 2007.10.23.)이라고 해석하고 있으며, 일부 지분을 감정평가하여 전체 지분으로 환산한 가액은 해당 재산의 원형대로 감정하지 아니하여 시가에서 제외하도록 하고 있다(기획재정부 재산세제과-474, 2023.3.9.).(나) 재개발 조합의 조합원입주권 분양기준가액(권리가액)은 개별 조합원들이 소유하고 있던 부동산의 면적, 용도 등이 상이한 종전부동산의 감정평가액에 일정한 비율을 곱한 금액으로 조합원마다 그 분양기준가액(권리가액)이 상이한데,청구인들이 쟁점입주권을 증여받을 당시에는 분양계약이 체결되기 전이었으므로 관리처분 계획서상 상가 1채와 아파트 1채(59㎡)+1채(84㎡)를 세트로 분양받을 수 있는 지분 일부이며, 아파트의 분양계약은 증여세 신고 후 1년 1개월 정도 경과하여 체결되었고 상가는 3년 정도 경과하여 분양계약이 체결되었으며, 분양계약 체결 또한 일부 지분의 증여이므로 상가와 아파트(1+1) 계약에 증여인과 수증인 4인 전부가 공동 계약자로 되어 있다.(다) 그러나 처분청이 유사재산으로 제시하는 비교입주권은 59㎡형과 84㎡형 아파트를 분양받을 수 있는 권리에 대한 것으로 각 입주권의 프레미엄을 합한 금액만으로 전체 프레미엄 상당액을 산정한 것인데, 이는 쟁점입주권과 동일하거나 유사한 것이 아닌 일부 거래로 전체를 평가한 것과 같아 유사매매사례가액을 부당하게 적용한 것이다.(라) 따라서 처분청이 제시하는 비교입주권에는 쟁점입주권의 분양가 50%에 상당하는 상가 부분이 누락되어 있고, 아파트 단지 내 상가는 미분양 내지는 마이너스 프레미엄으로 거래되는 것이 일반적이므로 상가 1채와 아파트를 분양받을 수 있는 쟁점입주권과 아파트만 분양받을 수 있는 비교입주권은 동일하거나 유사한 것으로 볼 수 없어 상증세법령에서 정한 요건을 충족하지 못하였다.(마) 평가기준일 현재의 프레미엄에 상당하는 금액은 그 당시 불특정 다수인 간의 거래에 있어서 통상 지급되는 프레미엄을 말하는 것으로서 이는 해당 조합원입주권의 거래상황 및 가격변동 등 구체적인 사실을 확인하여 산정할 사항(재산세과-202, 2012.5.24.)이며,재개발 조합의 조합원 분양기준가액(권리가액)은 개별 조합원들이 소유하고 있던 부동산의 면적, 용도 등이 상이한 종전부동산의 감정평가액에 일정한 비율을 곱한 금액으로 조합원마다 그 분양기준가액(권리가액)이 상이하므로 일반적으로 프레미엄 가액은 매매금액에서 분양가액을 차감하여 산정(조심 2023중7417, 2024.2.7.)하는데, 조사청에서 산정한 가액은 매매계약금액에서 분양기준가액(권리가액)을 차감한 것으로 통상적으로 지급되는 프레미엄으로 볼 수 없어 가액이 과도하게 산정되었다.(2) 상속세 세목별조사 시에 쟁점입주권에 대한 시가를 다시 평가하여 청구인들에게 증여세를 부과한 처분은 신의성실 원칙을 위반한 것이고 과세형평성과 법적안정성, 예측가능성을 심각하게 훼손한 것으로 부당하다.(가) 청구인들이 쟁점입주권의 일부 지분에 대한 증여세를 신고할 당시에는 재개발 조합과의 분양계약이 체결(2021.9.23.)되기 전으로 국토교통부 실거래가 조회시스템에도 입주권, 분양권 등의 거래가액이 존재하지 않아 유사매매사례가액의 확인이 안 되었고, 납세자가 개별 조합원들의 매매내역을 조사하여 증여일 현재 프레미엄 상당액을 알아내는 것은 불가능하였으므로, 청구인들은 증여받은 쟁점입주권의 일부 지분에 대하여 그 권리가액만으로 증여재산가액을 평가하여 증여세를 신고하였으며,당시 관할세무서 담당조사관도 국세청과 국토부의 전산자료 등에서 유사매매사례가액을 확인할 수 없어 청구인들의 증여세 신고 내용대로 증여세를 결정하고 이에 대한 연부연납을 승인하여 주어 청구인들은 4년 동안 연부연납을 이행하고 있었다.(나) 청구인들은 쟁점입주권의 일부 지분을 증여받고 2020.8.27. 증여세를 신고하였는데, 처분청이 제시한 비교입주권의 매매계약의 잔금일은 2020.9.22. 및 2020.10.5.로 매매에 따른 양도소득세 신고기한인 2020.11.31. 및 2020.12.31.로부터 3～4개월 가량 차이가 있어 청구인들이 증여세 신고 및 처분청의 증여세 결정 당시에는 위 매매사례가액으로 쟁점입주권의 프레미엄을 산정하는 것은 불가능한 것이었다.(다) ‘국세기본법 집행기준’ 15-0-2의 과세관청의 행위에 대해 신의성실원칙이 적용되기 위한 요건을 살펴보면, 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해표명인 청구인들의 증여세 신고 내용대로 결정하여 연부연납 승인 및 납부고지서 발부가 있었는데, 청구인들은 그 견해표명이 정당하다고 신뢰하여 고지금액대로 납부하고 있었으므로 귀책사유가 없었고, 연부연납이 승인되어 이를 신