쟁점법인이 지배주주(청구인)의 특수관계법인으로부터 자금을 무상으로 차입함에 따라 청구인에게 상증세법 제45조의5에 따른 증여세를 부과한 처분의 당부 등

특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제 규정은 특수관계인의 증여의사나 조세회피목적과 무관하게 증여세 과세대상에 해당함(대법원 2006.9.22. 선고 2004두4727 판결 취지 참조) 심판청구를 기각한다. 1. 처분개요가. 청구인은 A 주식회사(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 49% 지분을 소유하고 있는 주주로, 다른 특수관계인 보유지분을 포함하여 총 92.5% 지분을 보유하고 있다.나. 쟁점법인은 2019사업연도에 쟁점법인이 86.51% 지분을 보유하고 있는 B 주식회사로부터 차입한 OOO원(이하 “쟁점차입금”이라 한다)에 대한 이자를 지급하지 아니하였고, B 주식회사는 2019사업연도 법인세 신고시 「법인세법」상 부당행위계산부인 규정을 적용하여 쟁점차입금에 대한 인정이자 OOO원(이하 “쟁점이자”라 한다)을 익금산입 기타사외유출로 처분하여 계산한 법인세를 신고·납부하였다.다. 감사원은 2024.11.25.부터 2024.12.13.까지 대전지방국세청장에 대한 감사를 실시하여 청구인이 지배주주로 있는 쟁점법인이 청구인과 특수관계에 있는 B 주식회사로부터 쟁점차입금을 무상으로 차입함으로써 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제45조의5에 따라 청구인이 쟁점이자 상당액에 49%(청구인의 쟁점법인 지분 보유비율)를 곱한 금액의 증여이익을 분여받은 것으로 보아 처분청에게 청구인에 대한 증여세를 결정·고지하라는 내용으로 처분지시를 하였고, 처분청은 이에 따라 2025.8.12. 청구인에게 2019.12.31. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지하였다.라. 청구인은 이에 불복하여 2025.9.16. 심판청구를 제기하였다.2. 청구인 주장 및 처분청 의견가. 청구인 주장(1) 「법인세법」상 부당행위계산부인에 따른 인정이자는 상증세법 제45조의5에서 규정하는 특정법인의 과세대상에 해당하지 않는다.처분청은 B 주식회사가 쟁점법인에게 대여한 쟁점차입금에 대한 「법인세법」상 부당행위계산부인에 따른 인정이자를 계산한 것을 근거로, B 주식회사가 쟁점이자를 쟁점법인에게 무상으로 대여한 것으로 보고 있다.「법인세법」상 부당행위계산부인의 인정이자 계산은 특수관계인에게 금전을 무상 또는 시가보다 낮은 이율로 대부한 경우 가중평균차입이자율 또는 당좌대출이자율을 시가의 이자율로 보아 계산하여 그 금액을 특수관계인에게 분여한 것으로 보아 법인소득을 증가시키고 그 소득의 귀속자에게 별도의 소득처분을 하도록 하는 것이다. 이 건에서 B 주식회사가 인정이자를 소득금액에 가산하고 그 귀속자인 쟁점법인이 법인에 해당하므로 기타사외유출로 소득처분하였다.처분청은 쟁점법인이 B 주식회사에게 차입한 금액의 이자를 미지급하여 발생할 이자를 손금으로 계산하지 않아 법인의 소득을 증가시켰고 결과적으로 청구인의 지분율만큼을 증여재산가액으로 보고 있는데, 이는 실제 발생하지 않은 미실현소득을 증여이익으로 본 것으로 쟁점법인이 지급이자를 계산하였으면 이익잉여금이 줄어들게 되어 배당가능이익이 줄어드는 효과가 있는 반면, 지급이자를 미지급한 이 건의 경우 배당소득의 재원인 이익잉여금이 남아 있음에도 이와 별개로 주주에게 증여세를 과세하는 결과를 가져오게 된다.더불어 상증세법 제45조의5 제1항에서 지배주주의 특수관계인이 다음 각 호의 거래를 하는 경우라고 규정하면서 재산의 무상대여를 과세요건으로 정하고 있는바, 「법인세법」상 부당행위계산부인의 인정이자 계산은 B 주식회사에 해당하는 것으로 쟁점법인과는 관련이 없고, 그 인정이자가 위 규정에서 적용하는 거래사실을 확정한 것으로도 볼 수 없다.따라서 인정이자 계산은 B 주식회사의 「법인세법」상 부당행위계산부인에 해당하는 익금으로 법인세 과세목적의 소득처분에 불과할 뿐 상증세법상 증여의제 거래는 별도의 실질적 재산이전(증여재산가액)이 있어야 하는데, 실제 경제적 이익의 이전 없이 단순히 세무조정 금액에 불과한 인정이자를 근거로 이 건 증여세를 부과한 처분은 위법하다.(2) 합리적인 증여시기는 2020.3.31.이고, 이 경우 한도규정이 적용되므로 과세대상 금액이 존재하지 않는다.증여세 신고기한을 고려할 때 증여일자는 법인세 신고기한인 2020.3.31.로 보아야 한다.처분청은 이 건 처분의 증여일자를 2019.12.31.로 보고 있다. 상증세법 제45조의5에서 증여일은 거래한 날로 규정하고 있으나 「법인세법」상 부당행위에 따른 인정이자 익금산입액에 대한 증여일자를 명확히 규정하고 있지 않다. 상증세법 제68조 제1항 단서 조항에 같은 법 제45조의5에 따른 증여세 과세표준 신고기한은 특정법인의 법인세 신고기한이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날로 규정하고 있으므로 일반적 증여세 신고기한을 고려할 때 법인세 신고기한을 증여일자로 볼 여지가 충분하다.더욱이 「법인세법」상 부당행위계산부인의 인정이자 계산은 법인세 결산과정이 마감되어 법인세 신고가 완료되어야 확정되는 금액으로 사업연도 종료일인 2019.12.31.보다 법인세 신고기한인 2020.3.31.이 더 합리적이다.이 건 처분의 증여일자를 2020.3.31.로 볼 경우 처분청 의견대로 과세된다 하더라도 한도계산이 적용되어 과세미달이 된다. 같은 법 제45조의5 제2항에서 직접 증여받은 경우의 증여세 상당액에서 특정법인이 부담한 법인세 상당액을 차감한 금액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 규정하고 있어 법인세 상당액이 더 크기 때문에 이 건 증여세는 과세대상이 되지 않는다(2019.12.31. 개정으로 2020.1.1. 이후 증여분부터 적용됨).(3) 특정법인 주주가 특수관계법인의 세무조정인 인정이자 금액까지 인지하여 증여세를 신고할 것을 기대하기는 어려운 바, 가산세 의무 불이행의 정당한 사유가 존재한다.「국세기본법」 제47조의3 제4항 및 같은 법 제47조의4 제3항은 법인세 등으로 상증세법 제45조의5 규정에 따른 증여이익의 변경의 경우 신고불성실 가산세와 납부불성실 가산세를 적용하지 않는다고 규정하고 있다. 이는 특정법인과의 거래가 복잡한 과세구조를 가지고 있어 납세자의 예측가능성이 낮다는 측면을 고려하여 규정된 것으로 보인다.이 건 처분도 청구인은 쟁점법인이 B 주식회사에 미지급한 이자상당액에 대한 B 주식회사의 인정이자액을 알 수 없었을 뿐만 아니라 청구인이 최대주주라는 이유로 「법인세법」상 부당행위계산부인 내용까지 인지하여 증여세를 신고기한 내에 신고하는 것은 상당한 무리가 있다. 이러한 취지에서 「국세기본법」 제47조의3과 제47조의4에 가산세를 부과하지 않는 규정이 있고 같은 법 제48조의 가산세 감면규정에서 규정하는 정당한 사유로 볼 수 있으므로 가산세는 취소되어야 할 것이다.나. 처분청 의견(1) B 주식회사는 쟁점법인에게 자금을 무상으로 대여하고 쟁점차입금 관련 인정이자를 익금산입으로 세무조정하여 법인세 신고를 하였는바, 쟁점법인이 B 주식회사로부터 이자를 면제받음에 따라 쟁점법인의 주주인 청구인에게 발생한 증여이익에 대해 상증세법 제45조의5를 적용하여 증여세를 부과한 처분은 잘못이 없다.(가) 상증세법 제45조의5의 ‘특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제 규정’은 특정법인의 주주 등과 특수관계에 있는 자가 당해 법인에게 재산을 증여하거나 채무를 면제하는 등의 방법으로 당해 법인의 주주 등에게 나누어준 이익에 대하여 그 특수관계에 있는 자에게 증여의사가 있었는지 여부와 관계없이 그 이익에 상당하는 금액을 당해 특정법인의 주주 등이 그 특수관계에 있는 자로부터 증여받은 것으로 본다는 의제규정이므로, 당해 법인의 주주 등이 그와 같이 얻은 이익은 증여세 회피 목적에 관계없이 위 규정에 의한 증여세 과세대상이 된다고 봄이 타당하다.2015.12.15. 법률 제13557호로 개정된 상증세법 제45조의5에서 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 규정이 증여예시규정에서 증여의제규정으로 전환되었는바, 2016.1.1. 이후 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여세 과세대상에 해당하면 그 원인과 관계없이 증여세 부과대상으로 봄이 타당하다.(나) 상증세법 제45조의5 제1항에서 지배주주와 그 친족이 30% 이상을 보유한 법인(특정법인)이 특수관계인과 각 호에 따른 거래를 하는 경우에는 특정법인의 주주 등이 ‘그 특정법인의 이익에 보유한 지분비율을 곱한 금액’을 증여받은 것으로 본다고 규정하고 있는바, 쟁점법인이 B 주식회사로부터 무상으로 자금을 차입한 거래는 상증세법 제45조의5 제1항에 따른 과세대상에 해당한다.1) 청구인은 쟁점법인의 지분을 50% 이상 보