공동수급체의 대표자가 면세 재화인 국정교과서를 공급하고, 공동수급체의 구성원인 청구법인들이 공동수급체의 대표자에게 부가가치세 과세용역(인쇄·물류·편집)을 공급한 것으로 본 처분의 당부

쟁점공동수급체가 이 건 교과서를 공급(면세)하였고, 청구법인들은 쟁점공동수급체의 구성원으로서 각자의 역할을 한 후 이익분배를 위해 계산서를 발급한 것으로 보임 OOO세무서장이 2024.11.15.?2025.7.23. 청구법인들에게 한 2019년 제2기?2025년 제1기 부가가치세 합계 OOO원의 각 부과처분은 이를 취소한다. 1. 처분개요가. 청구법인 주식회사 A(이하 “청구법인 A”라 한다), 청구법인 주식회사 B(이하 “청구법인 B”라 한다) 및 청구법인 주식회사 C(이하 “청구법인 C”이라 하고, 청구법인 A, 청구법인 B와 합하여 “청구법인들”이라 한다)은 주식회사 D(이하 “D”라 한다)와 아래 ＜표1＞과 같은 공동수급체(컨소시엄)를 구성하여 2019년 제2기~2025년 제1기 부가가치세 과세기간 동안 교육부에 국정교과서를 공급하고 대금을 정산받았으며, 청구법인들은 D에 해당 금액에 대한 계산서를 발급하였다.＜표1＞ 공동수급체 구성 내역○○○나. OOO지방국세청장은 처분청에 대한 감사 결과, 각각의 공급자가 공급하는 재화·용역별로 부가가치세 과세·면세 여부를 판단하여야 하는 것이므로 청구법인들이 공급한 인쇄·물류·편집 용역(이하 “쟁점용역”이라 한다)은 부가가치세 면제 대상에 해당하지 아니한다고 보아 처분지시를 하였고, 이에 따라 처분청은 청구법인들이 D에게 발급한 계산서상 공급가액을 과세대상 금액으로 하여 아래 ＜표2＞와 같이 2024.11.15.~2025.7.23. 청구법인들에게 부가가치세 합계 OOO원을 각 경정·고지하였다.＜표2＞ 이 건 부가가치세 부과 내역○○○다. 청구법인들은 이에 불복하여 2025.7.10. 및 2025.9.1. 심판청구를 각각 제기하였다(청구법인 B는 2019년 제2기 부가가치세 OOO원의 부과처분에 불복하여 2025.1.24. 이의신청을 거쳤다).2. 청구법인들 주장 및 처분청 의견가. 청구법인들 주장(1) 교육부는 조달청을 통해 ‘2020년~2022년 국정도서 발행자 선정(OOO)’ 공고 및 ‘2023~2025년 국정도서 발행자 선정’ 공고를 하면서 기획재정부 ‘공동계약운용요령’(행정규칙)상의 공동이행방식에 따른 공동수급을 허용하였다. 이에 따라 청구법인들은 D와 공동수급협정을 체결하고 ‘국정도서 발행자 선정 컨소시엄’(이하 “쟁점공동수급체”라 한다)을 구성하여 입찰에 참가하였고, 쟁점공동수급체가 낙찰자로 선정됨에 따라 청구법인들은 공동수급체의 구성원으로서 조달청과 물품계약을 체결하였고, 2019년 제2기~2025년 제1기 부가가치세 과세기간 동안 「부가가치세법」 제26조 제1항 제1호에 따른 면세재화인 국정교과서를 초등학교에 교과서 공급을 담당하고 있는 각 공급소들에 공급하였다.또한, 청구법인들 및 D는 위 물품계약상 의무이행을 위하여 공동수급 운영협약을 체결하였고, D는 쟁점공동수급체의 대표자로서 쟁점공동수급체가 각 공급소에 공급한 국정교과서에 대한 계산서를 발행하였으며, 청구법인들은 손익 배분을 위해 각 지분비율대로 분배받은 국정교과서의 공급가액에 대하여 D에 계산서를 발행하였다.(2) 청구법인들이 자신들의 업무를 수행한 것은 쟁점공동수급체가 교과서 공급 의무를 이행하기 위하여 필요한 쟁점공동수급체 내부의 역할을 수행한 것에 불과하므로 부가가치세 과세대상이 아니다.공동수급 운영협약서 제4조에 따라 D가 국정도서 원자재(교과서용지) 구매 및 공급, 외주가공 관리, 편집 등의 업무를 수행하는 것은 쟁점공동수급체가 교과서 공급의무를 이행하기 위하여 필요한 공동수급체 내부에서의 역할을 수행한 것에 불과하므로 부가가치세 과세대상이 아닌 것과 마찬가지로, 청구법인들이 자신들의 업무를 수행한 것도 쟁점공동수급체가 교과서 공급의무를 이행하기 위하여 필요한 공동수급체 내부에서의 역할을 수행한 것에 불과하므로 부가가치세 과세대상에 해당하지 않는다.(3) 조달청은 교육부의 요청을 받아 국정도서 발행자 선정을 위한 입찰을 진행하면서 단독이행방식과 「국가를 당사자로 하는 계약에 관한 법률」 (이하 “국가계약법”이라 한다) 및 ‘공동계약 운용요령’(기획재정부 계약예규)의 ‘공동이행방식’ 중 하나를 선택하도록 하였다. 낙찰자는 발행자로 선정된 국정도서를 각 학교별 매 학기 개시일 전까지 지정된 납품장소에 입고하여야 하고(‘납품장소 입고도 조건’), 계약 금액에는 이러한 국정도서 공급에 소요되는 원가가 모두 반영되어 있으며, 이는 두 가지 방식 중 어느 것을 선택하더라도 마찬가지이다.쟁점공동수급체는 ‘공동이행방식’으로 입찰에 참가하여 2020~2022년 OOO 및 2023~2025년 OOO 국정교과서의 발행자로 선정되었다(E 컨소시엄과 F 컨소시엄은 쟁점공동수급체와 마찬가지로 ‘공동이행방식’으로 각각 OOO 및 OOO 국정교과서의 발행자로 선정되었다). 청구법인들 및 D는 해당 교과서에 관한 물품계약에 따라 쟁점공동수급체의 구성원으로서 연대하여 공동으로 부가가치세 면세재화인 이 건 교과서를 지정된 납품장소인 각 학교별 공급소에 공급하였다.면세재화인 이 건 교과서를 공동이행방식으로 공급하는 경우 청구법인들 및 D는 각 사의 지분율만큼 각각 계산서를 발급하는 것이 원칙이나, ‘공동계약 운용요령’상 공동수급체는 대표자를 선임하여야 하고, 선임된 대표자가 발주기관 및 제3자에 대하여 공동수급체를 대표하는바(제4조), D가 쟁점공동수급체의 대표자로서 그 대금 전부를 지급받아 청구법인들에게 지분율대로 배분함에 따라, ‘부가가치세 집행기준’ 32-0-4를 준용하여, D가 대표자로서 이 건 교과서 대금 전부에 대한 계산서를 발급하고, 다른 구성원들인 청구법인들은 D로부터 각 사의 지분율에 상응하는 대금을 배분받으면서 그에 상당하는 계산서를 D에 발급하는 방식으로 처리하였다. 한편, 청구법인들 및 D가 각 사의 지분율만큼 계산서를 발급하건, ‘부가가치세 집행기준’ 32-0-4를 준용한 방식으로 발급하건, 이 건 교과서의 공급은 면세재화의 공급이므로 신고·납부하여야 하는 부가가치세에는 아무런 차이가 없다.(4) 이 건 교과서는 청구법인들 및 D가 연대하여 공동으로 공급한 것이지, D가 단독으로 공급한 것이 아니다.(가) 「부가가치세법」상 납세의무자는 ‘사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자’로서 여기서 공급이란 ‘계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따라 재화를 인도하거나 양도하는 것 또는 역무를 제공하거나 재화를 사용하게 하는 것’을 말하므로, 부가가치세 납세의무자는 ‘계약상·법률상 거래당사자’로 보아야 하고, 재화나 용역의 공급이 있었는지 여부는 거래당사자들이 선택한 법률관계에 기초하여 판단함이 원칙이다(조심 2018서4581, 2019.12.19., 대법원 1992.12.8. 선고 92누1155 판결 등 참조).또한 계약상 원인에 의하여 용역을 공급받는 자가 누구인지는 당해 용역공급의 원인이 되는 계약의 당사자 및 그 내용, 용역의 공급은 누구를 위하여 이루어지는 것이며 그 대가의 지급관계는 어떠한지 등 제반 사정을 고려하여 판단하여야 한다(대법원 2006.12.22. 선고 2005도1497 판결 등 참조).(나) 이 건에서 ‘공동이행방식’의 공동수급체 구성원 전원이 계약당사자로서 수요기관인 교육부를 위하여 공동으로 이 건 교과서를 공급하고 그 대가를 수취한 것이다.국가계약법 제25조 제1항은 ‘계약상대자를 둘 이상으로 하는 공동계약을 체결할 수 있다’고 규정하고 있고, 제2항은 ‘계약상대자 모두가 계약서에 기명하고 날인하거나 서명함으로써 계약이 확정된다’고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제72조와 그 위임을 받은 ‘공동계약 운용요령 제2조’는 공동계약이란 “공사ㆍ제조ㆍ기타의 계약에 있어서 발주기관과 공동수급체가 체결하는 계약”(제1호)이라고, 공동수급체란 “구성원을 2인 이상으로 하여 수급인이 해당계약을 공동으로 수행하기 위하여 잠정적으로 결성한 실체”라고(제2호) 규정하고 있다.‘공동계약운용요령’ 제2조의2에 따르면 공동계약은, 구성원이 연대하여 공동으로 계약을 이행하는 공동이행방식, 분담내용에 따라 나누어 공동으로 계약을 이행하는 분담이행방식, 구성원 중 주계약자를 선정하고 주계약자가 전체 계약의 수행을 계획·관리·조정하는 주계약자관리방식으로 구분되고, 이 건 국정도서의 경우 공동이행방식의 공동계약만 허용되었는바(국정도서 발행자 선정 공고), 쟁점공동수급체는 공동이행방식 공동수급체에 해당한다.공동이행방식의 공동계약은 공동수급체의 구성원 각자가 모두 계약당사자이고, 특히 공동이행방식 공동수급체의 조합채무가 조합원 전원을 위하여 상행위가 되는 행위로 인하여 부담하게 된 것이라면 「상법」 제57조 제1항에 따라 조합원들의 연대책