감액경정 이후 증액재경정된 경우의 처리

1. 사실관계 질의법인은 2014~2016년 귀속 법인세 신고를 신고기한 내에 적법하게 신고한 후, 해당 기간에 대한 법인세를 과다 신고한 사실을 뒤늦게 확 인하여 법인세 경정청구를 18년 10월경에 다음과 같이 신청하여 19.01.07. 환 급받았음. 구분 과세표준 산출세액 공제감면후 세액 비고 (단위:천원) 2014년 당초 경정 8,066,753 6,749,178 1,593,350 1,329,835 1,192,948 929,433 차이 1,317,575 263,515 263,515 2015년 당초 경정 11,885,576 3,346,832 2,357,115 649,366 1,528,988 0 차이 8,538,744 1,707,749 1,528,988 2016년 당초 경정 26,460,567 14,958,282 5,401,324 2,971,656 3,238,005 629,576 차이 11,502,285 2,429,668 2,608,429 [경정청구 사유] : 당초 신고 시 운용리스자산 및 선급비용에 대 한 손금산입누락 ○ 질의법인은 얼마 전 상기 경정청구와는 다른 항목으로 증액경정사유 가 발생하여 수 정신고를 할 예정이며, 공제감면후세액을 기준으로 비교 시 다음과 같음 [공제감면후세액 기준] (단위 : 천원) 구분 ①당초 (②-①) ②경정청구 (③-②) ③증액경정 (수정신고) 2014년 1,192,948 △263,515 929,433 200,323 1,129,756 2015년 1,528,988 △1,528,988 0 363,801 363,801 2016년 3,238,005 △2,608,429 629,576 1,143,901 1,773,477 경정청구환급일 : 19.01.07. (증액경정)수정신고 납부예정일 : 19.08.31 2. 질의요지 ○ 경정청구에 따른 감액경정이 있은 후 증액경정사유가 발생하여 수 정신고 를 할 경우 국 세기본법 제47조의4에 따른 납부불성실가산세의 기산일 을 언제로 보아야 하 는지 여부 3. 관련법령 〇 국세기본법 제22조 【납세의무의 확정】 ① 국세는 이 법 및 세법이 정하는 절차에 따라 그 세액이 확정된다. <개정 2010.1.1, 2018.12.31.> ② 다음 각 호의 국세는 납세의무자가 과세표준과 세액을 정부에 신 고했을 때에 확정된다. 다만, 납세의무자가 과세표준과 세액의 신고를 하지 아니하거나 신고한 과세표준과 세액이 세법이 정하 는 바에 맞지 아니한 경우에는 정부가 과세표준과 세액을 결 정하거나 경정하는 때에 그 결정 또는 경정에 따라 확정된다. <신설 2018.12.31.> <이하생략> 〇 국세기본법 제45조의2 【경정 등의 청구】 ① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과 세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)에 경정을 청구할 수 있다. 1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과 세표준 및 세액을 초과할 때 2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미치지 못할 때 ② 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 3개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다. 1. 최초의 신고·결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때 2. 소득이나 그 밖의 과세물건의 귀속을 제3자에게로 변경시키는 결정 또는 경정이 있을 때 3. 조세조약에 따른 상호합의가 최초의 신고·결정 또는 경정의 내용과 다르게 이루어졌을 때 4. 결정 또는 경정으로 인하여 그 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세기간 외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세 표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때 5. 제1호부터 제4호까지와 유사한 사유로서 대통령령으로 정하는 사유가 해당 국세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때 <이하 생략> ○ 국세기본법 제47조의4 【납부불성실·환급불성실가산세】 ① 납세의무자(연대납세의무자, 납세자를 갈음하여 납부할 의무가 생긴 제2차 납세의무자 및 보증인을 포함한다)가 세법에 따른 납부기 한 까지 국세의 납부(중간예납·예정신고납부·중간신고납부를 포 함한다)를 하지 아니하거나 납부하여야 할 세액보다 적게 납부(이하 “과소납부”라 한다)하거나 환급받아야 할 세액보다 많이 환급(이하 “초과환급”이라 한다)받은 경우에는 다음 각 호의 금 액을 합한 금액을 가산세로 한다. 다만, 「인지세법」 제8조 제 1항에 따른 인지세의 납부를 하지 아니하거나 과소 납부한 경우 에는 납 부하지 아니한 세액 또는 과소납부분(납부하여야할 금액에 미달한 금액을 말한다. 이하 같다) 세액의 100분의 300에 상당하는 금액을 가산세로 한다. 1. 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액(세법에 따라 가산하여 납부 하 여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우에는 그 금액을 더 한다) ⨉ 납 부기한의 다음 날부터 자진납부일 또는 납세고지일 까지의 기간 ⨉ 금 융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이 자율 등을 고려하여 대 통령령으로 정하는 이자율 2. 초과환급받은 세액(세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상 당가산액이 있는 경우에는 그 금액을 더한다) ⨉ 환급받은 날의 다음 날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간 ⨉ 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적 용하는 이자율 등을 고려하여 대통 령령으로 정하는 이자율 ② 제1항은 「부가가치세법」에 따른 사업자가 아닌 자가 부가가치세액 을 환급받은 경우에도 적용한다. ③ 제1항을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항의 가산세를 적용하지 아니한다. <개정 2013.6.7., 2014.12.23., 2015.12.15., 2017.12.19.> 1. 「부가가치세법」에 따른 사업자가 같은 법에 따른 납부기한까지 어느 사업장에 대한 부가가치세를 다른 사업장에 대한 부가가치세에 더하여 신고납부한 경우 2. 「부가가치세법」 제45조 제3항 단서에 따른 대손세액에 상당하는 부분 3. 「부가가치세법」 제53조의2 에 따라 전자적 용역을 공급하는 자가 부가가치세를 납부하여야 하는 경우 4. 「법인세법」 제66조 에 따라 법인세 과세표준 및 세액의 결정·경정으로 「상속세 및 증여세법」 제45조의3 부터 제45조의5까지의 규정에 따른 증 여의제이익이 변경되는 경우(부정행위로 인하여 법인세의 과세표준 및 세 액을 결정·경정하는 경우는 제외한다) 5. 제4호에 해당하는 사유로 「소득세법」 제88조 제2호 에 따른 주식 등의 취득가액이 감소된 경우 ④ 제1항을 적용할 때 제47조의5에 따른 가산세가 부과되는 부분에 대해서 는 국세의 납부와 관련하여 제1항에 따른 가산세를 부과하지 아니한다. ⑤ 제1항을 적용할 때 중간예납, 예정신고납부 및 중간신고납부와 관련하 여 제1항에 따른 가산세가 부과되는 부분에 대해서는 확정신고납부와 관련 하 여 제1항에 따른 가산세를 부과하지 아니한다. ⑥ 국세(소득세, 법인세 및 부가가치세만 해당한다)를 과세기간을 잘못 적용하여 신고납부한 경우에는 제1항을 적용할 때 실제 신고납부 한 날에 실제 신고납부한 금액의 범위에서 당초 신고납부하였어야 할 과세기간에 대한 국세를 자진납부한 것으로 본다. 다만, 해당 국 세의 신고가 제47조의2에 따른 신고 중 부정행위로 무신고한 경우 또는 제47조의3에 따른 신고 중 부정행위로 과소신고·초과신고 한 경우에는 그러하지 아니하다. <개정 2016.12.20.> ⑦ 삭제 <2014.12.23.> ○ 징세과-1039, 2012. 9. 27. [제 목] 감액경정 이후 증액재경정된 경우 과소신고가산세 적용시점 [요 지] 과세관청이 납세자의 경정청구를 받아들여 감액경정을 한 후 경정 청구와 는 다른 사유로 증액재경정을 하여 경정된 과세표준이 당초 납세자가 신 고 한 과세표준에 미달 된다고 하더라도 과세관청의 재경정을 통하여 증가 된 과세표준은 과소신고가산세의 적 용대상임 [회 신] 귀 질의의 경우, 과세관청이 납세자의 경정청구를 받아들여 감액경 정을 한 후 경정청구와는 다른 사유로 증액재경정을 하여 경정된 과세표준이 당 초 납세자가 신고한 과세 표준에 미달된다고 하더라도 과세관청의 재 경 정을 통하여 증가된 과세표준은 납 세자가 당초 과세표준신고시에 세법에 따른 신고를 하지 않은 과세표준으로 과소신고가산세의 적 용대상입 니다. [관련법령] 국세기본법 제47조의3 【과소신고가산세】 1. 질의내용 가. 사실관계 ○ 甲법인은 ’07년〜’08년 귀속 법인세 신고분에 대하여 ’11년에 경정 청구함 - ’07년〜’08년 익금불산입 (환급결정) ○ 甲법인은 ’11년 과세관청의 세무조사 결과 경정청구 항목과는 다 른 적출항목으로 과세표준이 증가되자 세무조사시 결정과세표준에 서 경정청구 과세표준 차감한 금액을 과소신고한 과세표준으로 보 아 과소신고가산세가 부과됨 <예시> - ’07년 최초 신고한 과세표준 : 1,000 - ’11년 경정청구시 감소한 과세표준 : △300 - ’11년 세무조사시 증가한 과세표준 : 200(경정청구와 다른 항목 경정) 나. 질의 요지 ○ 법인세 경정청구(익금불산입)를 통하여 환급받은 이후 동일 과세기 간에 대 한 세무조 사 결과 - 경정청구시 경정항목이 아닌 새로운 항목에 대한 적출로 인하여 증 가 된 과세표준이 당초 신고한 과세표준에 미달하는 경우 과소신 고가산 세 적용대상인지 여부 2. 관련법령 ○ 국세기본법 제45조의2 【경정 등의 청구】 ① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 다음 각 호의 어 느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세 표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 3년 이 내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증 가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통 지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내 (법정신 고기한이 지난 후 3 년 이내에 한한다)에 경정을 청구할 수 있 다. 1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또 는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세 액 을 말한다)이 세법에 따라 신 고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때 2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 결손금 액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미치지 못할 때 ○ 국세기본법 제47조의3 【과소신고가산세】 ① 납세자( 「부가가치세법」 제29조 에 따라 납부의무가 면제된 자는 제외한다)가 법정신고기한까지 세법에 따른 과세표준신고서를 제출한 경우로서 신고한 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준에 미치지 못하는 경우에는 과소신고한 과세표준 상당액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 다만, 같은 법 제17조의2제3항 단서에 따라 관할 세무서장이 경정하는 경우 등 대통 령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다. ② 제1항에도 불구하고 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준이 있는 경 우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 1. 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 대한 가산세액: 과세표준 중 부당한 방법으 로 과소신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에 서 "부당과소신고 과세표준"이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율 을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이 하 이 항에서 "부당과소 신고가산세액"이라 한다). 다만, 복식부기 의무자 또는 법인이 신고한 소득세 과세표준 또는 법인세 과세표준이 세 법 에 따라 신고하여야 할 소득세 과세표준 또는 법인세 과세표준에 미치지 못 하는 경우에는 부당과소신고가산세액과 부당한 방법으로 과소 신고한 과세 표준과 관련된 수입금액(이하 이 조에서 "부당과소신 고수입금액"이라 한다)에 1만분의 14를 곱하여 계산 한 금액 중 큰 금액으로 한다. 2. 제1호 외의 부분에 대한 가산세액: 과소신고한 과세표준 상당액 중 부당 과소신고과 세표준을 뺀 과세표준이 과세표준에서 차지하는 비 율 을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액 ③ 과소신고가산세의 부과에 관하여는 제47조의2제3항 및 제5항부 터 제8항 까지의 규정 을 준용한다. <개정 2010.12.27> ④ 부당과소신고수입금액의 계산 등 과소신고가산세의 부과와 관련하 여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. ○ 국세기본법 제48조 【가산세의 감면】 ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과 의 원인이 되는 사유 가 제6조제1항의 규정에 따른 기한연장 사유에 해 당하거 나 납세자가 의 무를 불이행한 것에 대하여 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다. 3. 관련사례 ○ 서면인터넷방문상담2팀-119, 2004.01.30. 귀 질의의 경우 법인이 국세기본법 제45조 의 2의 규정에 의하여 경정을 청 구하여 과세관청이 동 내용을 그대로 인정하는 경정결정을 함에 따라 납 부세액을 환급받은 후, 동 법인이 경정청구 및 경정결정에 착오가 있음을 확인하여 경정결정한 부분에 대하여 이를 정정하여 국세기본법 제45조 의 규 정에 의한 수정신고를 하는 경우 법인세법 제76조 제1항 제2호 의 규정에 의한 과소신고가산세는 적용하지 아니하는 것입니다 ○ 법규과-1379, 2006.04.14 귀 자문의 경우 사업자가 매입세금계산서의 신고누락 사유로「국 세기본법」 제45조의 2의 규정에 의하여 경정청구하여, 매입세액을 환급하였으나 동 매 입세금계산서가 사실과 다른 세금계산서 에 해 당되어 재경정하는 경우「부가가치세법」제22조 제5항 제2 호의 규정에 의한 가산세를 적용하는 것입니다. ○ 법규과-4311, 2008.10.15 질의1(2005사업연도)의 경우와 같이, 납세지 관할세무서장 등이 경정한 법 인세 과세표준 및 세액을 추후 심판결정에 따라 증액된 과세표준 및 세액으로 재경정하는 경우, 재경정된 과세표준에서 당초 「법인세법(1998.12.28 개정된 것. 이하 같음)」 제60조의 규 정에 따라 법인이 신고한 과세표준을 차감한 금액에 대하여 같은 법 제76조 제1항 제2호의 규정에 의한 신고불성실 가산세를 징수하고, 재경정하는 과세표준과 신고한 과세표준에 의한 산출세액의 차액에 대하여 같은법 같은항 제3호의 규정에 의한 납부불성실가 산세를 징 수하는 것이며, 질의2(2006사업연도)의 경우, 법인이 납세지 관할세무서장 등의 경정내용을 기준으로 그 다음사업연도의 법인세 과세표준 및 세액을 신고 납부하였으나, 당초 경정 사업연도분에 대한 심판결정에 의해 당해 사업연도의 소득금액 및 과세표준과 세액을 증액하여 재경정하는 경우에는 당해 법인에게 과소신고 및 과소납부의 귀책사유가 없는 것이므로 신고불성실가산세 및 납부불성실가산세를 징수하지 아니하는 것임 ○ 법규과-5308, 2006.12.08 법인이 과세관청의 세무조사결과에 따라 조사대상 외 사업연도에 대해 「국세기본법」제45조의2의 규정에 의한 경정청구를 함으로써 당초 신고납부한 법인세의 일부를 환급받았으나, 그 후 세무조사내용에 대한 국세심판원의 일부 인용 결정에 따라 조사대상 외 사업연도에 대해 환급받은 세액이 환급받아야 할 세 액을 초과함으로써 당초 환급세액 중 일부세액을 추징하는 경 우에는 「법인세법」제76조 제1항 제 3호의 규정에 의한 가산세를 적용하지 아니하는 것입니다.