다가구주택을 지분으로 분할하여 2회에 걸쳐 양도한 것에 대하여 「소득세법 시행령」 제155조 제15항 단서에 따른 1세대 1주택 비과세를 배제하고 양도소득세를 부과한 처분의 당부

「소득세법 시행령」제155조 제15항의 문언상 반드시 해당 다가구주택 지분 전체를 일시에 일괄 양도하여야만 이를 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우에 해당한다고 확장해석하기 어려워 보이므로, 처분청은 쟁점주택의 양도 당시 구조 및 구획별 면적 등을 토대로 1차양도 및 2차양도의 대상이 된 쟁점주택의 각 지분이 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분인지 여부를 재조사하여 구획된 부분이 아닌 경우 쟁점주택 양도에 대하여 고가주택의 1세대 1주택 비과세를 적용하여 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당함 OOO세무서장이 2024.9.13. 청구인에게 한 2020년 귀속 양도소득세 OOO원 및 2022년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 청구인이 2020.12.30. 및 2022.5.13. 양도한 부산광역시 OOO 소재의 무허가 주택 370㎡ 및 그 부수토지 674㎡의 각 지분에 대하여, 위 무허가 주택의 양도 당시 구조 및 구획별 면적 등을 통하여 청구인의 각 양도 지분이 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분인지 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다. 1.처분개요가. 청구인은 2010.11.26. 매매로 취득한 부산광역시 OOO 소재의 무허가 주택 370㎡ 및 그 부수토지 674㎡(5개호로 구성된 다가구주택으로, 이하 “쟁점주택”이라 한다)를 2020.12.30. A, B, C, D에게 지분 각 674분의 200, 674분의 200, 674분의 37 및 674분의 37을 양도(이하 “1차양도”라 한다)한 뒤, 2021.3.2. 고가주택의 1세대 1주택 비과세 규정을 적용하여 2020년 귀속 양도소득세를 신고하였고, 2022.5.13. 청구인의 쟁점주택 잔여지분 674분의 200을 주식회사 E에게 양도(이하 “2차양도”라 한다)한 뒤, 2022.6.8. 고가주택의 1세대 1주택 비과세 규정을 적용하여 2022년 귀속 양도소득세를 신고하였다.나. 부산지방국세청장은 2024.3.12.∼2024.3.29. 처분청에 대한 종합감사를 실시한 결과, 1차양도 및 2차양도를 「소득세법 시행령」제155조 제15항이 규정한 ‘다가구주택을 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우’에 해당하지 아니한 것으로 보아, 처분청에 쟁점주택 중 1개호 면적인 133㎡ 외의 나머지 면적에 대한 고가주택의 1세대 1주택 비과세 규정 적용을 부인하여 양도소득세를 경정하도록 처분지시하였고, 처분청은 이에 따라 2024.9.13. 청구인에게 2020년 귀속 양도소득세 OOO원 및 2022년 귀속 양도소득세 OOO원을 각 경정·고지하였다.다. 청구인은 이에 불복하여 2024.11.19. 이의신청을 거쳐, 2025.4.14. 심판청구를 제기하였다.2.청구인 주장 및 처분청 의견가.청구인 주장(1) (주위적 청구) 청구인은 쟁점주택을 구획된 부분별로 양도한 것이 아니라, 단순히 지분을 분할하여 양도하였으므로 1세대 1주택 비과세가 적용되어야 한다.(가) 청구인은 쟁점주택을 공동 소유한 것이 아닌 단독소유자로서, 구획된 주거공간을 분리하여 양도한 것이 아니라 지분만을 분할하여 양도하였다. 국세청 유권해석(재산-2870, 2008.9.19. 참조)은 다가구주택을 가구별로 분양하지 않고 하나의 매매단위로 양도하는 경우 단독주택으로 본다고 하면서도, 공동소유자가 자기 지분만을 양도하는 경우에는 해당 규정이 적용되지 않는다고 해석하고 있다. 또한 대법원 판례(대법원 1993.8.24. 선고 93누3202 판결 참조) 역시, 거주자가 1세대 1주택의 요건을 갖춘 주택과 그 부수토지의 지분을 양도한 경우 이는 주택을 분할하여 양도한 것으로 볼 수 없고, 단지 그 주택의 일부 지분을 양도한 것에 불과하다는 입장을 견지하고 있다. 이를 종합하면, 다가구주택이 실질적으로 가구별로 독립된 공간으로 분할되어 양도된 경우 비과세 적용이 배제될 수 있으나, 청구인의 경우와 같이 실질적 독립 공간의 분리 없이 전체 다가구주택에 대한 단순 지분양도에 불과한 경우에는 1세대 1주택 비과세가 부정될 이유가 없다.(나) 「소득세법 시행령」 제155조 제15항은 다가구주택을 원칙적으로 공동주택으로 보아 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 보되, 구획된 부분별로 양도하지 아니하고 하나의 매매단위로 양도하는 경우에는 예외적으로 전체를 하나의 주택으로 본다고 규정하고 있다. 조세법률주의 원칙상 조세감면 규정은 엄격히 해석해야 하나, 이는 법문에 기재된 요건을 합리적 이유 없이 축소하거나 확대하지 말아야 한다는 의미이지, 문언을 무시한 해석을 허용한다는 뜻은 아니다. 그러나 처분청의 해석대로라면 법문 중 “구획된 부분별로 양도하지 아니하고”라는 표현은 존재할 이유가 없으며, 단순히 “일괄적으로 양도한 경우”라고만 규정했어야 한다. 처분청의 해석은 ‘하나의 매매단위’의 의미를 문언 범위를 넘어 확장·유추해석한 것에 해당한다.(다) 청구인은 “하나의 매매단위로 양도”의 문언 의미에 대해 기획재정부에 질의한바 있으나, 동일한 예규 및 판례가 존재하지 않는다는 회신만 받았고, 현재까지 구체적 답변은 회신되지 않은 상태이다. ㅇ 질의 다가구주택 지분 100%를 보유하다가 50%를 먼저 양도하고, 1년 후 나머지 50%를 양도한 경우 전체를 단독주택으로 볼 수 있는지? ＜갑설＞ ‘하나의 매매단위’란 소유권을 하나의 덩어리로 보아 1/2, 1/2로 나누어 시차를 두고 양도하더라도, 법령상 ‘한번에·일시에’라는 문구가 없어 전체를 단독주택으로 본다는 견해 ＜을설＞ 다가구주택 전체를 단독주택으로 보려면 반드시 동시에 일괄 양도하여야 한다는 견해 (2) (예비적 청구①) 설령 1차양도에 대해 1세대 1주택 비과세가 적용되지 않는다고 하더라도, 2차양도는 공동명의자들이 제3자에게 전체를 일괄 양도한 것이므로 단독주택 양도에 해당하여 비과세가 적용되어야 한다. 청구인이 2010.11.26. 쟁점주택의 부수토지 674㎡를 취득한 이후, 2013년 2월에 D 외 1인 지분인 74㎡를 매각하면 분할 등기를 완료한다는 공증을 받았는데, 무허가 건축물로 인해 분할이 불가하고, 측량 및 석면해체 등 철거하는 과정에서 행정적 시간이 필요하여 결국 2차양도 후인 2022.5.27.에 분할등기가 이루어졌다. 따라서 실제적으로 D 외 1인은 쟁점주택 부수토지의 일부만을 매수하기 위한 것으로 이를 제외하면 쟁점주택은 2차양도 시 공유자와 함께 일괄 양도한 것이 된다.(3) (예비적 청구②) 쟁점주택의 실측 면적에 따라 비과세 금액을 재산정하여야 한다. 처분청은 쟁점주택의 재산세 부과내역에 따라 건물의 총면적인 370㎡ 중 약 35.9%에 해당하는 133㎡에 대하여 1세대 1주택 비과세를 적용하였으나, 해당 면적은 실측한 것이 아니라 단순히 재산세 부과하기 위해 형식적으로 계상된 면적이다. 청구인이 외부기관을 통해 쟁점주택을 실측한 결과 건물의 총면적은 289㎡이고, 비과세에 해당하는 부분은 149㎡(약 51.6%)이므로 그 실질에 따라 비과세 대상 금액을 재산정하여야 한다.나. 처분청 의견(1) 「소득세법 시행령」 제155조 제15항은 다가구주택을 하나의 매매단위로 양도하는 경우에 한하여 그 전체를 하나의 주택으로 보아 「소득세법 시행령」 제154조 제1항의 1세대 1주택 비과세 특례를 적용할 수 있다고 규정하고 있다. 다가구주택 양도에 관한 1세대 1주택 특례 규정은 1995.12.30. 신설 당시부터 현재까지 다가구주택 전체를 일괄 양도하는 경우에만 비과세 적용이 가능하다는 입장을 일관되게 유지해 왔다. 또한 1997년 재정경제원이 발간한 1996년 간추린 개정세법에서도 다가구주택을 임의로 분할하여 양도하는 경우 그 분할 형태가 구분등기인지 지분등기인지와 관계없이 비과세 특례 적용이 불가능하다고 명시하고 있다.즉 다가구주택을 양도하는 경우 전체를 하나의 매매단위로 일괄 양도한 때에만 비과세 요건을 충족하고, 청구인의 사례처럼 쟁점주택을 일괄 양도하지 않고 지분 단위로 분할 양도한 경우 다가구주택의 각 호실은 세법상 공동주택에 해당하게 되어 비과세 특례 적용이 불가하다. 따라서 청구인의 비과세 신고를 배제하고 과세한 처분은 정당하다.(2) 다가구주택은 기본적으로 세법상 공동주택에 해당하지만, 법령이 정한 요건을 충족하는 경우에 한해 1세대 1주택 비과세를 허용하는 것으로, 이는 납세자에게 부여되는 특례에 해당한다. 조세법률주의 원칙상 과세·비과세 요건 및 조세감면 요건은 특별한 사정이 없는 한 엄격하게 문언대로 해석해야 하며, 합리적 이유 없는 확장해석 또는 유추해석은 허용되지 않는다. 특히 감면·비과세 요건 중 명백히 특혜규정에 해당하는 부분은 더욱 엄격히 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다. 이러한 해석 원칙에 비추어 볼 때, 청구인이 다가구주택을 일괄 양도하지 않고 두 차례에 걸쳐 지분을 분할 양도한 경우 1세대 1주택 비과세를 적용하지 아니한 처분은 타당하다.(3) 양도 당시 공부상 면적으로 비과세 면적을 산정하였으므로 경정할 비과세 금액이 없다.(가) 이