쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 볼 수 있는지 여부 등

상증령 §49①단서에 따라 평가심의위원회 심의를 거친 가액은 시가로 인정되고, 기준시가가 5.1% 상승한 것을 가격변동의 특별한 사정으로 인정하기 어려우며, 대법원은 위 규정을 상증세법 제60조의 위임범위를 벗어난 무효의 규정으로 볼 수 없다고 판단함(대법원 26.4.2. 선고 2025두35466 판결) 심판청구를 기각한다. 1. 처분개요가. 청구인은 2024.5.15. 사망한 망 A(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인으로서 피상속인이 소유하고 있던 ㈜B(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 주식 86,400주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 상속받은 후 쟁점주식의 1주당 가액을 OOO원(장부가액)으로 하여 상속세를 신고하였다.나. 서울지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 피상속인에 대한 상속세 결정을 위해 쟁점법인이 소유한 서울특별시 성동구 OOO 소재 토지와 건물(토지 및 건물을 합하여 이하 “쟁점부동산”이라 한다)의 감정을 감정평가기관 4곳(조사청 2곳, 청구인 2곳 각각 의뢰)에 의뢰하여 회신받은 금액의 평균가액인 OOO원(이하 “쟁점감정가액”이라 한다)을 평가심의위원회(2025.7.22.)를 거쳐 쟁점부동산의 가액으로 결정한 후 과세자료를 처분청에 통보하였고,＜표1＞ 쟁점부동산 감정가액○○○이에 따라 처분청은 2025.12.8. 쟁점주식의 1주당 가액을 OOO원(청구인이 신고한 1주당 가액은 OOO원)으로 하여 2024.5.15. 상속분 상속세 OOO원을 결정·고지하였다.다. 청구인은 이에 불복하여 2026.3.5. 심판청구를 제기하였다.2. 청구인 주장 및 처분청 의견가. 청구인 주장(1) 쟁점감정가액은 쟁점부동산의 시가에 해당하지 않는다.(가) 쟁점법인은 부동산 과다보유 법인이 아니므로 과세관청의 ‘부동산 감정평가사업’ 대상에 해당하지 않는다.1) 2020.7.20. 개정된 국세청의 ‘상속세 및 증여세 사무처리규정’을 보면 부동산 감정평가사업은 비거주부동산과 나대지에 한하여 실시하고 있고, 2021.10.12. 같은 규정 개정을 통하여 ‘부동산 과다보유법인’에 대해서도 실시하도록 규정하고 있으나, 쟁점법인의 경우 부동산 과다보유법인에 해당하지 않으므로 감정평가를 통해 쟁점부동산의 시가를 산정할 수 없다.2) 조사청은 2025.4.21.부터 상속세 조사를 실시하면서 조사개시 이후 개정이 예고된 ‘상속세 및 증여세법 사무처리규정’(2025.6.11.)에 근거하여 감정평가가액을 쟁점부동산의 시가로 산정하였고, 청구인이 개정 예고된 사무처리규정을 근거로 산정하는 것은 국세청 훈령에 위배되는 행위라고 주장하였으나, 처분청은 사무처리규정은 행정기관 내부적으로 정한 행정규칙에 불과하여 국민이나 법원을 구속하는 법적효력이 없다는 의견을 제시하며 쟁점부동산의 시가를 확정하였다.3) 국세청에서 당초 정한 사무처리규정에 근거하지 않고 세무조사를 실시하는 것은 ‘부동산 감정평가사업’의 대상을 국세청이 스스로 정한 취지가 무시되는 것이고, 이를 대외적으로 홍보하며 국민들에게 발표한 행위와도 배치되는 것이다.(나) 이 건 부과처분은 소급과세금지원칙과 신뢰보호원칙에 반하는 처분이다.1) 법원은 ‘상급행정기관이 하급행정기관에 대하여 업무처리지침이나 법령의 해석적용에 관한 기준을 정하여 발표하는 이른바 행정규칙이나 내부지침은 일반적으로 행정조직 내부에서만 효력을 가질 뿐 대외적인 구속력을 갖는 것은 아니므로 행정처분이 그에 위반하였다고 하여 그러한 사정만으로 곧바로 위법하게 되는 것은 아니다. 다만, 재량권행사의 준칙인 행정규칙이 정한 바에 따라 행정기관은 그 상대방에 대한 관계에서 그 규칙에 따라야 할 자기구속력을 받게 되므로, 이러한 경우에는 특별한 사정이 없는 한 이에 반하는 처분은 평등의 원칙이나 신뢰보호의 원칙에 위배되어 재량권을 일탈·남용한 위법한 처분이 된다’고 판시(대법원 2009.12.24. 선고 2009두7967 판결)한 바 있다.2) 이와 같이 조사청은 상속개시일(2024.5.15.) 이후인 2025.6.11. 개정된 ‘상속세 및 증여세 사무처리규정’에 근거하여 쟁점부동산을 감정평가하였으므로 이는 소급과세금지원칙과 신뢰보호원칙에 반하는 위법한 처분이다.(다) 가격변동의 특별한 사정이 있는 등 쟁점감정가액은 쟁점부동산의 시가에 해당하지 않는다.1) 쟁점부동산의 경우 2024년 공시지가와 2025년 공시지가 사이에 5% 이상의 가격상승이 있어 ‘가격변동의 특별한 사정’이 존재하는 바 이를 무시하고 평가심의위원회를 거쳐 쟁점감정가액을 시가로 확정한 처분은 위법하다.2) 평가심의위원회 심의절차는 시가를 확정하기 위한 하나의 요건에 불과할 뿐 ‘가격변동의 특별한 사정’이 있는 경우에는 평가심의위원회를 거쳐 감정가액을 시가로 확정할 수 없으므로 가격변동의 특별한 사정이 없었음을 과세관청이 입증하여야 한다.(2) 상증세법 시행령 제49조 제1항의 단서는 헌법과 법률에 반하는 규정이므로 쟁점부동산을 감정평가하여 시가를 산정한 처분은 취소되어야 한다.(가) 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다)은 상속세 과세표준 신고를 상속개시일이 속하는 달의 말일부터 6개월 이내로 규정하고 있어 납세자는 상속개시일부터 6개월 이내에 상속세의 과세가액 및 과세표준을 신고하여야 한다.(나) 같은 법 시행령 제49조 제1항 단서에서 법정결정기한까지 감정이 있는 경우 이를 시가로 인정하고 있어 마치 과세관청과 납세자 모두 감정을 하여 시가를 산정할 수 있는 것처럼 규정하고 있으나, 사실상 납세자가 상속세 신고 이후에 감정평가를 실시하여 수정신고 할 것을 기대하기는 어렵다.(다) 이는 사실상 과세관청만 감정평가를 실시할 수 있는 길을 열어둔 것으로 이는 납세자의 법적 안정성과 예측가능성을 침해하는 위법적인 것이다.(라) 또한, 납세자가 시가를 찾기 어려워 상증세법 제60조 제3항에 따라 보충적 평가방법에 따라 신고하였더라도 같은 법 시행령 제49조 제1항 단서를 적용하여 감정평가액을 시가로 보아 과세하는 것은 하위 법령인 시행령이 상위 법령인 상증세법에 반하게 되는 것이므로 이는 헌법과 법률에 위배되는 것이다.나. 처분청 의견청구인은 국세청 훈령인 ‘상속세 및 증여세법 사무처리규정’을 근거로 쟁점부동산에 대한 쟁점감정가액을 시가로 볼 수 없다고 주장하나, 상증세법 시행령 제49조 제1항에 근거하여 상속개시일 이후 법정결정기한(상속세 신고기한 이후 9개월, 2025.8.31.까지)까지 감정평가를 통해 확인된 감정가액을 평가심의위원회를 거쳐 시가로 확정할 수 있는 바 이 건 부과처분은 적법하다.3. 심리 및 판단가. 쟁점① 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 과세한 처분의 당부② 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서 규정이 헌법과 법률에 위반된다는 청구주장의 당부나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재다. 사실관계 및 판단(1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다.(가) 피상속인의 상속개시일은 2024.5.15.이고, 청구인은 쟁점부동산을 소유한 쟁점법인의 주식 86,400주를 상속재산으로 신고하면서 쟁점부동산의 가액은 OOO원, 쟁점주식의 1주당 가액은 OOO원으로 하여 상속세를 신고하였다.(나) 조사청은 조사청 및 청구인의 신청에 따라 쟁점부동산을 감정의뢰하여 평가된 4개 감정평가기관의 감정가액 평균액인 OOO원을 2025.7.22. 평가심의위원회를 거쳐 쟁점부동산의 시가로 확정한 후 과세자료를 처분청에 통보하였고, 처분청은 쟁점주식의 1주당 가액을 OOO원으로 하여 2025.12.8. 청구인에게 2024.5.15. 상속분 상속세 OOO원을 결정·고지하였다.(다) 쟁점부동산의 2024년과 2025년 기준시가는 아래 ＜표2＞와 같다.＜표2＞ 쟁점부동산의 기준시가○○○(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다.(가) 청구인은 가격변동의 특별한 사정 등이 있으므로 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 과세한 처분이 위법하다고 주장한다.(나) 상증세법 제49조 제1항 단서에서 상속세 법정결정기한까지 감정평가가 있는 경우 가격변동의 특별한 사정이 없으면 평가심의위원회를 거쳐 감정가액을 시가로 확정할 수 있다고 규정하고 있는바,‘상속세 및 증여세 사무처리규정’은 행정규칙으로 이는 일반적으로 행정조직 내부에서만 효력을 가질 뿐 국민이나 법원을 구속하는 법적 효력이 없으므로, 행정처분이 그에 위반하였다고 하여 그러한 사정만으로 곧바로 위법하게 되는 것이 아니고, 쟁점부동산을 상증세법령에 따라 감정평가를 하여 시가를 산정하는 것이 법령에서 행정기관에 부여한 재량권을 남용하는 것으로도 보기 어려운 점,쟁점부동산의 기