처분청이 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 청구인의 경정청구를 거부한 처분의 당부

쟁점토지는 청구인들의 보유기간 중 60% 이상 또는 양도일 직전 5년 중 3년 이상이거나 양도일 직전 3년중 2년 이상의 기간을 사업용으로 사용하였다고 증명할 만한 객관적인 증빙이 부족하다고 보이는 점 등에 비추어 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨 심판청구를 기각한다. 1. 처분개요가. aㆍb(이하 “청구인들”이라 한다)은 1989.4.12. 강원도 양양군 OOO토지 1,443㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 각 지분 1/2(721.5㎡)을 OOO원(총 OOO원)에 취득하여 보유하다가 2022.4.8. 주식회사 c에 각 지분별 OOO원(총 OOO원)에 양도하였고, 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 2022년 귀속 양도소득세 OOO원을 각 신고ㆍ납부하였다.나. 청구인들은 쟁점토지 보유기간(총 33년) 동안 임차인이 연접지번OOO토지와 함께 가설건축물을 설치하여 야영장으로 사용하였기 때문에 쟁점토지는 사업용 토지에 해당한다고 주장하면서 2025.6.12. 2022년 귀속 양도소득세를 환급하여 달라는 경정청구를 각 제출하였으나, 처분청은 쟁점토지는 「소득세법 시행령」 제168조의11 및 같은 법 시행규칙 제83조의4 규정에 따른 사업용 토지에 해당하지 않는다고 보아 2025.8.5. 2025.8.7. 경정청구를 각 거부하였다.다. 청구인들은 이에 불복하여 2025.10.23. 심판청구를 각 제기하였다.2. 청구인들 주장 및 처분청 의견가. 청구인들 주장(1) 청구인들은 쟁점토지를 1989.4.12. 취득하여 2022.4.30. 양도한바, 총 보유기간은 33년이고, 쟁점토지 양도일 전에 임차인 d(이하 “임차인”이라 한다)가 수년 동안 연접 지번의 토지와 함께 계절영업을 위해 해마다 가설건축물을 설치하여 사용하였으며, 이는 임차인의 “가설건축물 축조신고” 및 “전기료 납부내역” 등을 통해 확인된다.(가) 쟁점토지가 야영장으로 사용되었다는 사실은 전기사용 내역, OOO블로그 이용후기 등에 근거할 때, 야영객들이 쟁점토지를 실제 야영장으로 이용한 사실이 확인되고, 2020년에는 “코로나19”라는 상황 속에서도 전기사용 내역, 임차인의 임대료 계좌이체 내역, 가설건축물 축조신고 내역이 존재하며, 2021년에는 약 9개월간의 전기사용 내역이 있으며, 가설건축물 축조신고 및 야영장 이용객의 후기 등에서도 확인된다.(나) 쟁점토지는 실제로 야영장 운영이라는 수익활동에 제공된 토지로 보아야 하며, 형식적 등록이나 서면증빙의 부존재만을 이유로 사업용 토지 해당성을 부인하는 과세관청의 주장은 실질과세 원칙과 증거법칙에 비추어 타당하지 않다.(2) 위성사진 및 지도에서도 쟁점토지는 매년 “OOO오토캠핑장”으로 표기되어 야영장으로 사용되었음이 확인되고, 검색사이트에도 해당 야영장을 이용한 사람들이 작성한 후기 등을 통해서도 쟁점토지가 야영장으로 사용되었음을 확인할 수 있다.(가) 처분청은 항공사진 및 로드뷰상 쟁점토지에 특별한 건축물이나 시설물이 확인되지 아니하고 쟁점토지는 나대지 상태에 가까워 사업용 토지로 보기 어렵다고 주장하지만, 항공사진이나 로드뷰는 1년 중 불특정한 날과 시간에 순간적으로 촬영된 정지 이미지에 불과하고, 해당 토지의 연중·주야간 이용 실태를 반영하는 자료라고 보기 어려우며, 특히 세법상 토지의 사업용 여부 판단은 일시적·단편적 외관이 아니라 계속적·반복적인 이용 형태와 실질적인 사용 목적을 기준으로 판단하여야 한다.(나) 야영장은 야영객은 주간에 입·퇴거하거나 외부 활동을 하기떄문에 업종 특성상 주간에는 나대지처럼 보일 수밖에 없고, 야간에 텐트 설치 및 숙박을 하며 다음 날 아침 철거 후 퇴거하는 등 본질적으로 야간 체류를 중심으로 이루어지는 업종이기 때문에 야영객이 퇴거하고 텐트가 철거된 주간 시간대에 촬영된 항공사진이나 로드뷰상으로는 야영장이라 하더라도 나대지처럼 보이는 것이 오히려 정상적인 모습이다.(다) 업종 특성을 전혀 고려하지 아니한 채, 주간에 촬영된 정적인 사진만을 근거로 사업용 토지 해당성을 부인하는 것은 사실인정에 있어 현저한 합리성 결여에 해당하고, 쟁점토지가 2008년 이후 OOO항공사진에 ‘OOO오토캠핑장’으로 지속적으로 등재되어 있었다는 사실 및 다수의 객관적 증빙은 항공사진보다 우선하여야 한다.(3) 임대차계약서 및 대가 지급내역이 존재하지 않는 사정만으로 사업 목적 이용 사실 자체를 부인할 수는 없고, 계절적·일시적 수요에 따라 이용되는 야영장은 그 특성상 반드시 정형화된 서면계약이나 금융거래를 수반하지 않으며, 구두 합의 또는 현금 위주의 거래 형태로 운영되는 것이 일반적이다.(가) 쟁점토지의 임차인은 매년 임대료를 현금이나 계좌이체로 선 지급하였고, 임차인과의 서류상 임대차 계약은 존재하지 않지만, 2011년, 2014년, 2020년에 계좌이체받은 일부 임대료 은행 거래 내역은 존재한다.(나) 사업용 토지 해당 여부는 형식적 등록 여부가 아니라 실질적인 이용 현황을 기준으로 판단하여야 하고, 토지가 사업에 제공되었는지 여부는 사업자등록이나 인·허가 여부와 같은 형식적 요건이 아닌, 해당 토지가 실제로 계속·반복적으로 사업에 이용되었는지라는 실질에 따라 판단하여야 할 것이며, 「관광진흥법」상 야영장으로 등록하지 않았다는 사정이나 「부가가치세법」상 사업자등록이 없었다는 사정만으로 곧바로 사업용 토지 해당성을 부인하는 것은 실질과세의 원칙에 반하는 것고, 「관광진흥법」상 등록 요건이나 사업자등록 요건을 충족하지 못한 것은 관련 법령 위반 여부의 문제일 뿐, 세법상 토지의 실제 이용 사실과는 구별하여 판단하여야 한다.(다) 수원지방법원 2011.11.13. 선고 2011구합1697 판결에서도 “설사 일시적으로 이용객이 없었다고 할지라도 당해 토지가 다른 용도로 사용됨이 없이 사용가능한 상태에 있으면 족하고 사업용 토지에 해당한다”라고 하면서 “쟁점토지에 대하여 임대료를 받지 아니했거나 임대업 등 사업자등록 및 소득세 신고서가 없었다는 이유가 사업용 토지 인정에 방해가 되기에 부족하다”고 판시한 바 있다.(4) 기준면적 제도는 해당 사업에 관하여 기준면적이 법령상 규정되어 있는 경우에 한하여 적용되는 것이고, “야영장업”은 법령상 ‘기준면적’이 규정되어 있지 않은 관광사업으로, 법령 자체에 기준면적 규정이 존재하지 않는 사업에 대하여 ‘기준면적을 산정할 수 없다’는 이유만으로 불리한 해석을 하는 것은 조세법률주의 원칙에 반하는 것이다.(가) 「관광진흥법」상 휴양시설 중 “야영장업”이 「소득세법」상 사업용 토지로 인정되기 위한 기준면적은 「소득세법 시행규칙」에 규정되어야 함에도 불구하고, 현재 “야영장업”에 대해 별도의 기준면적이 규정되어 있지 않고, 「관광진흥법」 및 같은 법 시행령ㆍ시행규칙에서는 각 관광사업 유형별로 필요한 시설이나 요건을 규정하고 있으나, “야영장업”의 경우, 필요 시설만을 규정하고 있을 뿐, 필요 최소면적이나 기준면적에 관한 규정이 존재하지 않는다. 이는 “야영장업”이 건축물 중심의 업종이 아니라 자연 지형과 개방 공간을 활용하는 업종이라는 특성을 반영한 것으로 보는 것이 타당하다.(나) 기준면적 규정이 없다는 사실은 과세요건 충족 여부 판단에서 납세자에게 불리하게 해석될 수 없고, 세법상 과세요건은 법령에 명확한 근거가 있는 경우에 한하여 엄격하게 해석되어야 하며, 기준면적 규정이 존재하지 아니함에도 불구하고, 이를 이유로 사업용 토지 해당성을 부인하는 것은 법적 근거 없는 확장해석에 해당하는 것으로 야영장업에 관하여 법령이 기준면적을 규정하지 아니한 이상, 기준면적 산정이 불가하다는 사정은 비사업용 토지 판단의 불리한 요소로 작용할 수 없다.(5) 「소득세법」상 사업용 토지 해당 여부는 해당 토지가 실제로 사업에 제공되었는지 여부에 따라 판단하여야 하고, 앞서 살펴본 바와 같이 쟁점토지는 “OOO오토캠핑장”이라는 이름으로 장기간 야영장으로 사용되었고 전기사용, 가설건축물 축조신고내역, 임대료 지급, OOO이용 후기 등 객관적 증빙이 존재하며 성수기·비수기를 불문하고 상시 야영장으로 사용 가능하도록 관리되었으며, 이와 같은 실질적 이용 사실이 명백함에도 불구하고, 존재하지도 않는 기준면적 규정을 전제로 비사업용 토지로 판단하는 것은 사실관계와 법리를 모두 오인한 것이고, 관련 법령은 사업용으로 사용된 기간을 기준으로 사업용 토지를 판정하고 있는바, 쟁점토지는 사업용 토지의 기간 기준에 부합한다.쟁점토지와 연접한 토지에 대한 조세심판원 선결정례(2024중5316, 2025.2.13.)는 “토지의 사용 내역을 확인할 만한 구체적ㆍ객관적 증빙이 제출되